П3 ст 391 нк рф

Земельный налог. Кадастровая оценка недвижимости с учетом изменений с 1 января 2017 года (Семенихин В.)

Дата размещения статьи: 14.11.2016

Любой налог считается установленным, когда определены его плательщики и элементы налогообложения: объект; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления и сроки уплаты. Рассмотрим актуальные вопросы определения налоговой базы по земельному налогу, в том числе в случаях, если нет кадастровой стоимости или она не доведена до сведения налогоплательщика.

Основные положения

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. В отношении региональных и местных налогов налоговая база и порядок ее определения устанавливаются НК РФ (ст. 53).
Согласно ст. 390 НК РФ налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со ст. 389 НК РФ. При этом кадастровая стоимость устанавливается на основании Земельного кодекса Российской Федерации, утвержденного Федеральным законом от 25.10.2001 N 136-ФЗ (далее — Земельный кодекс РФ).
В отношении каждого земельного участка налоговая база определяется как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 391 НК РФ). Напомним, что согласно п. 1 ст. 393 налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год.
На основании ст. 3 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» (далее — Федеральный закон N 135-ФЗ) кадастровая стоимость — это стоимость, установленная в результате проведения государственной кадастровой оценки или рассмотрения споров о результате определения кадастровой стоимости либо определенная в случаях, которые предусмотрены ст. 24.19 Федерального закона N 135-ФЗ.
В соответствии с п. 3 ст. 66 Земельного кодекса РФ при определении рыночной стоимости земельного участка его кадастровая стоимость устанавливается равной рыночной стоимости этого участка.
Сведения о кадастровой стоимости используются для целей, предусмотренных законодательством РФ, с даты их внесения в государственный кадастр недвижимости, за исключением случаев, предусмотренных ст. 24.20 Федерального закона N 135-ФЗ.
Вопрос о применении для целей исчисления земельного налога кадастровой стоимости участка, установленной решением суда, был рассмотрен ФНС России в Письме от 26.10.2015 N СА-4-7/[email protected]: отсутствие в гл. 31 НК РФ нормы, регулирующей определение налоговой базы по земельному налогу при изменении в течение налогового периода кадастровой стоимости земельного участка (установлении ее равной рыночной стоимости на основании решения суда), не препятствует налогоплательщику исчислять налог из новой кадастровой стоимости после вступления решения суда в законную силу. Указанная правовая позиция отражена в Определении ВС РФ от 14.09.2015 N 310-КГ15-10468 и согласуется с мнением ВАС РФ, изложенным в Постановлении от 06.11.2012 N 7701/12.
Методические указания по определению кадастровой стоимости вновь образуемых и существующих земельных участков утверждены Приказом Минэкономразвития России от 12.08.2006 N 222 (далее — Методические указания N 222). Данный документ используется в следующих случаях:
— образования нового земельного участка;
— изменения площади земельного участка;
— изменения вида разрешенного использования земельного участка;
— перевода земельного участка из одной категории в другую или отнесения земельного участка к определенной категории земель;
— включения в государственный кадастр недвижимости сведений о ранее учтенном земельном участке.
Кадастровая стоимость земельных участков в перечисленных случаях определяется Росреестром либо на основании решения данного органа — подведомственными ему государственными бюджетными учреждениями.
Порядок определения кадастровой стоимости земельных участков изложен в разд. II Методических указаний N 222.

Определение периода применения кадастровой стоимости

Рассматривая вопрос о кадастровой стоимости земельных участков, хотелось бы обратить внимание на Письмо Минфина России от 19.12.2012 N 03-05-05-02/123, в котором указано, что согласно Определению Конституционного Суда РФ от 03.02.2010 N 165-О-О правовое регулирование земельного налога носит комплексный характер и состоит из актов как налогового, так и земельного законодательства, используемого для целей налогообложения. Нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов РФ об утверждении кадастровой стоимости земельных участков в той части, в которой они во взаимосвязи с нормами ст. 390 и п. 1 ст. 391 НК РФ порождают правовые последствия для налогоплательщиков, действуют во времени в том порядке, какой определен федеральным законодателем для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах в НК РФ.
На основании п. 4 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это. При этом в указанном Письме отмечено, что положения, предусмотренные ст. 5 НК РФ, распространяются также на нормативные правовые акты о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления.
Исходя из положений упомянутого Определения Конституционного Суда РФ нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов РФ, согласно прямому указанию в п. 5 ст. 5 НК РФ, действуют во времени по правилам, предусмотренным данной статьей для актов законодательства о налогах и сборах.
Таким образом, по мнению Минфина России, при утверждении органом исполнительной власти субъектов РФ новых результатов государственной оценки земель в нормативном акте, положения которого распространяются на прошлые налоговые периоды, вновь утвержденные результаты государственной кадастровой оценки земель применяются для перерасчета земельного налога, уплаченного за предыдущие налоговые периоды, в случае, если улучшается положение налогоплательщика. Аналогичное мнение содержится и в Письме Минфина России от 18.12.2012 N 03-05-04-02/105.
Следует также обратить внимание на Постановление Конституционного Суда РФ от 02.07.2013 N 17-П «По делу о проверке конституционности положений пункта 1 статьи 5 и статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества «Омскшина». В данном судебном разбирательстве налогоплательщик оспаривал конституционность положения п. 1 ст. 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных данной статьей (абз. 1), и ст. 391 НК РФ, регулирующей порядок определения налоговой базы по земельному налогу.
Основанием для жалобы стало то, что налоговая инспекция отказала налогоплательщику в праве уменьшить сумму земельного налога и определить налоговые обязательства по данному налогу в ином (меньшем) размере. При этом инспекция руководствовалась данными о кадастровой стоимости, содержавшимися в новом нормативном правовом акте, опубликованном в декабре, в то время как налогоплательщик, не использовавший при исчислении земельного налога новые показатели кадастровой стоимости земельных участков, исходил из того, что для целей определения налоговой базы по земельному налогу эти показатели, в соответствии с п. 1 ст. 5 НК РФ, на начало налогового периода не вступили в силу и подлежали применению лишь с 1 января года, следующего за годом, в котором истек месяц с даты опубликования названного правового акта.
Оценивая нормативное содержание абз. 1 п. 1 ст. 5 НК РФ, Конституционный Суд РФ пришел к выводу, что это законоположение предполагает вступление в силу акта законодательства о налогах по крайней мере не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (Определение КС РФ от 08.04.2003 N 159-О); оговорка «по крайней мере» не означает отсутствия и необязательности соблюдения иных условий вступления в силу указанных актов (Определение КС РФ от 17.11.2011 N 1571-О-О). Следовательно, оспариваемая норма не может препятствовать судам применять при рассмотрении конкретных дел положения ст. 5 НК РФ в более благоприятном для налогоплательщиков смысле.
Из взаимосвязанных положений ст. ст. 1, 2, 6 (ч. 2), 8, 17 (ч. 1), 18, 19, 34, 35, 55 (ч. 3) и 57 Конституции РФ, рассматриваемых в единстве с правовыми позициями КС РФ по вопросам действия во времени нормативных правовых актов, влияющих на определение налоговой базы по земельному налогу, следует, что нормативные положения, содержащиеся в актах земельного законодательства, в той мере, в какой они определяют формирование налоговой базы по земельному налогу и тем самым непосредственно интегрированы в нормативно-правовой механизм регулирования налоговых отношений, не могут проявлять свое регулятивное воздействие в налоговой сфере по правилам, отличным от тех, которые установлены в отношении собственно актов законодательства о налогах и сборах, и, соответственно, они порождают юридически значимые последствия и подлежат применению для целей исполнения обязанности по уплате земельного налога начиная с того момента, который определяется в общем порядке, установленном на основании ст. 5 НК РФ. Иное означало бы возможность снижения конституционных гарантий прав налогоплательщиков исключительно по формальным основаниям, связанным с отраслевой принадлежностью нормативных правовых актов, которые используются для целей налогообложения, что недопустимо.
В связи с этим в Определении от 03.02.2010 N 165-О-О Конституционный Суд РФ пришел к выводу об отсутствии неопределенности в вопросе о соответствии Конституции РФ положений п. 2 ст. 66 Земельного кодекса РФ, находящихся во взаимосвязи с нормами ст. 390 и п. 1 ст. 391 НК РФ, в той части, в какой на их основании в правоприменительной практике решается вопрос о распространении на нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов РФ, направленные на регулирование кадастровой стоимости земельных участков, особого порядка вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах. Изложенная правовая позиция Конституционного Суда РФ относительно смысла соответствующих законоположений сохраняет свою силу и является общеобязательной.
Следовательно, оспариваемые налогоплательщиком законоположения не могут истолковываться и использоваться в правоприменительной практике, включая практику арбитражных судов, без учета приведенной правовой позиции Конституционного Суда РФ, как того требуют взаимосвязанные положения ст. 6 и ч. 5 ст. 79 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации».
Таким образом, положения п. 1 ст. 5 и ст. 391 НК РФ не противоречат Конституции РФ, поскольку по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования предполагают, что нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов РФ об утверждении кадастровой стоимости земельных участков в той части, в какой они порождают правовые последствия для граждан и их объединений как налогоплательщиков, действуют во времени в том порядке, который в НК РФ определен для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах. Иное означало бы нарушение прав налогоплательщиков, закрепленных в ст. ст. 8 (ч. 1), 34 (ч. 1), 57 Конституции РФ.
Согласно п. 3 ст. 391 НК РФ налогоплательщики-организации самостоятельно определяют налоговую базу на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.
Следует иметь в виду, что в соответствии с п. 4 ст. 85 НК РФ органы, осуществляющие кадастровый учет, ведение государственного кадастра недвижимости и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, обязаны сообщать сведения о расположенном на подведомственной им территории недвижимом имуществе (правах и сделках, зарегистрированных в этих органах) и о его владельцах в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней со дня соответствующей регистрации, а также ежегодно до 1 марта представлять указанные сведения по состоянию на 1 января текущего года.
На основании изложенного можно сделать вывод о том, что для определения налоговой базы по земельному налогу налогоплательщики прежде всего обязаны установить, являются ли данные земельные участки объектом налогообложения. Уместно напомнить, что согласно ст. 389 НК РФ указанным объектом признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог. Не признаются объектом налогообложения земельные участки, перечень которых приведен в п. 2 ст. 389 НК РФ.

Государственная кадастровая оценка

Если земельные участки признаются объектом налогообложения, то их кадастровая стоимость определяется в соответствии с п. 2 ст. 66 Земельного кодекса РФ, согласно которому для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель, за исключением случаев, определенных п. 3 ст. 66 Земельного кодекса РФ. Государственная кадастровая оценка земель проводится согласно законодательству РФ об оценочной деятельности.
Государственная кадастровая оценка — это совокупность действий, включающих (ст. 24.11 Федерального закона N 135-ФЗ):
— принятие решения о проведении государственной кадастровой оценки;
— формирование перечня объектов недвижимости, подлежащих государственной кадастровой оценке;
— отбор исполнителя работ по определению кадастровой стоимости и заключение с ним договора на проведение оценки;
— определение кадастровой стоимости и составление отчета об этом;
— утверждение результатов определения кадастровой стоимости;
— внесение результатов определения кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости.
Органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации утверждают средний уровень кадастровой стоимости по муниципальному району (городскому округу).
В случаях определения рыночной стоимости земельного участка его кадастровая стоимость устанавливается равной рыночной стоимости этого участка, что определено п. 3 ст. 66 Земельного кодекса РФ.
Правила проведения государственной кадастровой оценки земель утверждены в Постановлении Правительства РФ от 08.04.2000 N 316 (далее — Правила N 316).
В соответствии с п. 1 Правил N 316 государственная кадастровая оценка земель проводится Росреестром и его территориальными органами, что следует из п. п. 3, 4 Указа Президента РФ от 25.12.2008 N 1847 «О Федеральной службе государственной регистрации, кадастра и картографии». Для проведения указанных работ также могут привлекаться оценщики или юридические лица, имеющие право на заключение договора об оценке.
Кадастровая оценка осуществляется для определения кадастровой стоимости земельных участков различного целевого назначения не реже одного раза в 5 лет и основывается на классификации земель по целевому назначению и виду функционального использования (п. п. 2, 3 и 4 Правил N 316).
Обратите внимание! Согласно ст. 24.12 Федерального закона N 135-ФЗ государственная кадастровая оценка проводится по решению исполнительного органа государственной власти субъекта РФ или в случаях, установленных законодательством